Дата публикации: 15.09.2014 08:56 (архив)
Федеральной налоговой службой рассмотрена апелляционная жалоба налогоплательщика, в которой оспаривалось решение налогового органа, содержащее вывод о необоснованном невосстановлении НДС по товарам, которые были использованы для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения.
Из оспариваемого решения следует, что обществом в 4 квартале 2011 года в рекламных целях передана сувенирная продукция, расходы на приобретение (создание) единицы которой не превышают 100 рублей. При этом налогоплательщиком не восстановлена сумма НДС, принятая им к вычету при приобретении данной сувенирной продукции.
Данный факт послужил основанием для вывода налогового органа о нарушении заявителем подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, а именно о необоснованном невосстановлении сумм НДС в 4 квартале 2011 года.
По мнению налогоплательщика, абзац 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса предоставляет налогоплательщику возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными являются показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающим 5 процентов от всех расходов налогоплательщика. В связи с тем, что доля расходов, относящихся к операциям, освобожденным от налогообложения НДС, в 4 квартале 2011 года не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов общества, спорные суммы НДС не подлежат восстановлению.
Подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 Кодекса установлено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, за исключением: операций, предусмотренных подпунктами 9.1 и 9.2 пункта 2 статьи 146 Кодекса; операции, предусмотренной подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 Кодекса; выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации российскими авиационными предприятиями в рамках миротворческой деятельности и осуществления международного сотрудничества в разрешении международных проблем гуманитарного характера в рамках Организации Объединенных Наций (в отношении воздушных судов, двигателей и запасных частей к ним); передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц; передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.
Положениями пункта 4 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами, используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса (абзац 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса).
Следовательно, право налогоплательщика, установленное в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса, подлежит применению только в отношении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым как в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению НДС, так и в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения.
Учитывая изложенное, поскольку Общество стало использовать указанную продукцию только в неподлежащих НДС операциях, оно должно было восстановить НДС, принятый к вычету по данной продукции, в периоде ее передачи в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ.
Указанная правовая позиция ФНС России поддержана решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.07.2014 по делу № А56-32166/2014.