Об изменениях в порядке досудебного урегулирования налоговых споров

I. Изменения в порядке обжалования

В силу положений статьи 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Согласно пункту 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Раскрывая содержание механизма досудебного обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий (бездействия) их должностных лиц, необходимо отметить, что Федеральным законом от 02.07.2013 №153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса РФ» в нормы Налогового кодекса РФ, касающиеся порядка обжалования, внесен ряд изменений. Данные изменения направлены на совершенствование порядка досудебного рассмотрения споров между налоговыми органами и налогоплательщиками в целях создания для налогоплательщиков благоприятных условий для урегулирования споров без обращения в суд, а также в целях снижения нагрузки на судебную систему и обеспечения последовательности досудебной и судебной стадий разрешения таких споров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона № 153-ФЗ указанный Федеральный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования. Закон № 153-ФЗ был опубликован 03.07.2013 на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru, а 05.07.2013 - в Российской газете за № 145. В соответствии с Федеральным законом от 21.10.2011  № 289-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания» официальный интернет-портал правовой информации с 10.11.2011 получил статус источника официального опубликования правовых актов. Таким образом, датой вступления в силу Закона № 153-ФЗ является 03.08.2013.

Наиболее заметное из изменений заключается во внесении поправок в статью 138 Налогового кодекса РФ, согласно которым вводится обязательная досудебная процедура обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц. Таким образом, в отличие от действующего ранее порядка обжалования согласно новой редакции ст. 138 НК РФ досудебное обжалование становится обязательным не только для вынесенных в соответствии со ст. 101 НК РФ решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, но и для решений, вынесенных в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ, а также действий (бездействия) налоговых органов.

Положения Закона № 153-ФЗ об обязательности досудебного обжалования, то есть положения, по которым обращение в суд возможно только после подачи жалобы в налоговый орган, до 01.01.2014 распространяются только на решения по налоговым проверкам, принятым в порядке статьи 101 НК РФ. Таким образом, до 01.01.2014 применяется обязательный досудебный порядок обжалования только решений по налоговым проверкам (камеральным и выездным), а другие акты налоговых органов ненормативного характера, действия и бездействие их должностных лиц в обязательном досудебном порядке будут обжаловаться только начиная с 01.01.2014.

Также пунктом 2 статьи 138 НК РФ (в ред. Закона № 153-ФЗ) с 2014 года вводится норма о том, что в случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Все остальные положения Закона № 153-ФЗ, в том числе относительно сроков подачи и требований к содержанию жалоб (поступивших, начиная с 03.08.2013), порядка их рассмотрения, возможности оставления без рассмотрения, оценки дополнительных документов вступают в силу с 03.08.2013.

Также Федеральным законом от 02.07.2013 №153-ФЗ введено понятие «жалоба» и «апелляционная жалоба». Их определение дается в п. 1 ст. 138 НК РФ. Ранее четкого определения в налоговом законодательстве не было. Так, жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права. Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 НК РФ, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Общий порядок и сроки подачи жалоб на ненормативные акты, а также действия (бездействие) налоговых органов и их должностных лиц регламентированы в статьях 139 и  139.1 НК РФ.

В статье 139.2 НК РФ установлены требования к форме и содержанию жалобы (апелляционной жалобы). Согласно положениям пунктов 1 и 4 статьи 139.2 НК РФ установлено, что жалоба (апелляционная жалоба) подается в письменной форме и подписывается лицом, ее подавшим, или его представителем, с приложением документов, подтверждающих полномочия этого представителя.

Отметим, что положениями статьи 139.3 НК РФ введены основания оставления жалобы (апелляционной жалобы) без рассмотрения. Так, вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу полностью или в части, если установит, что:

- жалоба не подписана лицом, подавшим жалобу, или его представителем либо не представлены оформленные в установленном порядке документы, подтверждающие полномочия представителя на ее подписание;

- жалоба подана после истечения срока подачи жалобы, установленного НК РФ, и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано;

- до принятия решения по жалобе от лица, ее подавшего, поступило заявление об отзыве жалобы полностью или в части;

- ранее подана жалоба по тем же основаниям.

Оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой в сроки, установленные НК РФ для подачи соответствующей жалобы, за исключением случаев оставления жалобы без рассмотрения в связи с отзывом жалобы или в случае подачи ранее жалобы по тем же основаниям.

Также, Федеральным законом от 02.07.2013 №153-ФЗ установлено условие, при котором документы, представленные вместе с жалобой (апелляционной жалобой) и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом. Так, согласно п.4 ст. 140 НК РФ указанные документы рассматриваются, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснение причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Также, п.2 ст. 140 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.07.2013 №153-ФЗ) установлено, что вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу) без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

II. Изменения сроков представления письменных возражений на акты налогового (иных форм) налогового контроля

Федеральным законом от 23.07.2013 № 248-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» изменены сроки представления письменных возражений на акты налогового (иных) форм контроля.

Закон № 248-ФЗ вступил в силу (24.08.2013) по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых установлены иные сроки вступления их в силу (п. 1 ст. 6 Закона № 248-ФЗ).

При применении п.6 ст. 100 НК РФ и п.5 ст. 101.4 НК РФ необходимо учитывать, что согласно п. 7 ст. 6 Закона № 248-ФЗ в случае, если течение предусмотренных абзацем первым п. 6 ст. 100 НК РФ и п. 5 ст. 101.4 НК РФ (в редакции Закона № 248-ФЗ) сроков не завершилось до дня вступления в силу Закона № 248-ФЗ, указанные сроки исчисляются в порядке, действующем после дня вступления в силу Закона № 248-ФЗ.

Таким образом, по актам налогового (иных форм) контроля, врученным с 24.07.2013, письменные возражения могут быть представлены в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки (либо акта по делу о налоговом правонарушении).